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本文作者：李慧作者單位：東北財(cái)經(jīng)大學(xué)

一、我國(guó)開(kāi)征資源稅的歷史演進(jìn)

（一）1984年開(kāi)征資源稅

為了調(diào)節(jié)開(kāi)發(fā)自然資源的企業(yè)（單位）因資源結(jié)構(gòu)和開(kāi)發(fā)條件差異而形成的級(jí)差收入，改變國(guó)有自然資源無(wú)償使用中存在的各種問(wèn)題，1984年9月，國(guó)務(wù)院頒發(fā)了《中華人民共和國(guó)資源稅條例（草案）》，自1984年10月1日起開(kāi)始生效。從此，開(kāi)始了運(yùn)用稅收手段，促進(jìn)國(guó)有資源合理開(kāi)采和節(jié)約使用的時(shí)期。

（二）1994年稅制改革

1993年11月26日，國(guó)務(wù)院第12次常務(wù)會(huì)議通過(guò)《中華人民共和國(guó)資源稅暫行條例》（以下簡(jiǎn)稱(chēng)《資源稅暫行條例》），自1994年1月1日起施行，原《中華人民共和國(guó)資源稅條例（草案）》就此廢止。此次調(diào)整，將鹽稅并到資源稅中，資源稅的征稅范圍擴(kuò)大到7大類(lèi)稅目。資源稅的計(jì)稅依據(jù)改為從量定額征收，而且充分考慮資源的儲(chǔ)藏狀況、開(kāi)采條件、資源優(yōu)劣、地理位置等客觀條件，實(shí)施有差別的定額稅率。這次調(diào)整進(jìn)一步體現(xiàn)資源稅對(duì)國(guó)有資源的有償使用和資源級(jí)差收入的有效調(diào)節(jié)。

（三）2010年新疆原油、天然氣資源稅改革

1994年出臺(tái)的資源稅暫行條例運(yùn)行了16年之后，終于有了“破冰”之舉。經(jīng)國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局于2010年6月2日聯(lián)合公布《新疆原油天然氣資源稅改革若干問(wèn)題的規(guī)定》。根據(jù)該規(guī)定，從2010年6月1日起，在新疆率先進(jìn)行資源稅改革，新疆原油、天然氣資源稅由從量計(jì)征改為從價(jià)計(jì)征，稅率為5%。2010年12月1日起，資源稅改革試點(diǎn)地區(qū)隨后進(jìn)一步擴(kuò)展至內(nèi)蒙古、甘肅、四川、青海、貴州、寧夏等12個(gè)西部省區(qū)，為全國(guó)范圍內(nèi)實(shí)施資源稅改革奠定了基礎(chǔ)。

（四）2011年資源稅改革

2011年9月21日，國(guó)務(wù)院第173次常務(wù)會(huì)議通過(guò)《關(guān)于修改〈中華人民共和國(guó)資源稅暫行條例〉的決定》。新修訂的條例及實(shí)施細(xì)則已于2011年11月1日起實(shí)施。本次資源稅改革的主要內(nèi)容如下：改變石油、天然氣資源稅的征收辦法，由從量定額征收統(tǒng)一調(diào)整為從價(jià)定率征收，稅率為5%~10%；在煤炭稅目下將焦煤?jiǎn)为?dú)列出，設(shè)置稅額為8元~20元；在有色金屬礦原礦稅目下，將稀土礦單獨(dú)列出，單位稅額的征收標(biāo)準(zhǔn)從30元提高到60元；下放部分稅權(quán)，規(guī)定財(cái)政部未列舉名稱(chēng)且未確定具體適用稅率的其他非金屬礦原礦和有色金屬礦原礦，由省、自治區(qū)、直轄市人民政府根據(jù)實(shí)際情況確定。此外，國(guó)務(wù)院對(duì)《中華人民共和國(guó)對(duì)外合作開(kāi)采海洋石油資源條例》進(jìn)行修改，規(guī)定中外合作開(kāi)采海洋石油資源的中國(guó)企業(yè)和外國(guó)企業(yè)依法繳納資源稅，不再繳納礦區(qū)使用費(fèi)。該決定自2011年11月1日起施行。由此，我國(guó)資源稅納稅人的范圍進(jìn)一步擴(kuò)大。

二、對(duì)2011年資源稅改革的評(píng)價(jià)

（一）有利于增加地方財(cái)政收入

1994年的“分稅制”改革，使得我國(guó)地方政府的收入來(lái)源非常有限。對(duì)于資源稅，除了海洋石油企業(yè)繳納的部分歸中央政府，其余部分均歸地方政府所有。石油、天然氣資源稅改為從價(jià)計(jì)征，使資源稅收入與產(chǎn)品價(jià)格掛鉤，可以有效增加資源開(kāi)采地的財(cái)政收入，尤其是對(duì)于我國(guó)石油、天然氣資源相對(duì)集中的經(jīng)濟(jì)欠發(fā)達(dá)的中西部地區(qū)來(lái)講，有利于增強(qiáng)改善民生以及治理環(huán)境等方面的能力，統(tǒng)籌區(qū)域經(jīng)濟(jì)協(xié)調(diào)發(fā)展。

（二）有利于各類(lèi)資源開(kāi)發(fā)企業(yè)的稅負(fù)公平

近年來(lái)，隨著我國(guó)原油定價(jià)機(jī)制的改革，我國(guó)原油價(jià)格已與國(guó)際油價(jià)接軌，呈現(xiàn)出不斷上漲的趨勢(shì)，給原油開(kāi)采企業(yè)帶來(lái)巨大的超額利潤(rùn)。將資源稅收入與原油、天然氣的價(jià)格掛鉤，可以使資源稅收入隨著產(chǎn)品價(jià)格和企業(yè)效益的增長(zhǎng)而增加，加大資源稅在產(chǎn)品價(jià)格中所占的比重，從而公平各類(lèi)資源開(kāi)發(fā)企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。焦煤是生產(chǎn)焦炭的原料，屬于煤炭中的稀缺性資源，其價(jià)格和利潤(rùn)率也遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于其他煤炭資源。因此，提高焦煤的單位稅額標(biāo)準(zhǔn)，不僅表明國(guó)家保護(hù)焦煤等稀缺性資源的政策傾向，也有利于逐步實(shí)現(xiàn)煤炭企業(yè)資源成本負(fù)擔(dān)的合理化。

三、關(guān)于資源稅進(jìn)一步改革的建議

（一）從稅制要素來(lái)看

1.擴(kuò)大征稅范圍

根據(jù)現(xiàn)行《資源稅暫行條例》，我國(guó)僅對(duì)原油、天然氣、煤炭、其他非金屬礦原礦、黑色金屬礦、原礦和鹽等7個(gè)稅目征收，課稅對(duì)象僅限于礦產(chǎn)資源。與世界上大多數(shù)國(guó)家相比，我國(guó)資源稅的征稅范圍過(guò)窄。以我國(guó)的鄰國(guó)俄羅斯為例，俄羅斯將土地、森林、草原、灘涂、海洋和淡水等自然資源都列入資源稅征收范圍。為有效調(diào)控淡水、林業(yè)及其他自然資源的使用和分配，俄政府開(kāi)征了水資源稅、林業(yè)稅等自然資源稅。征稅范圍過(guò)窄，不但難以有效遏制對(duì)非稅資源的過(guò)度開(kāi)采和使用上的浪費(fèi)，而且還會(huì)給不同的資源類(lèi)行業(yè)造成稅負(fù)不公，難以體現(xiàn)稅收的公平原則和效率原則。因此，資源稅的征收范圍應(yīng)盡可能擴(kuò)大到包括所有具有生態(tài)環(huán)境價(jià)值的資源，但應(yīng)遵照“循序漸進(jìn)、分類(lèi)調(diào)整”的原則。可以考慮首先對(duì)利用價(jià)值比較高的水資源（如地?zé)岷偷V泉水等）征收資源稅。將現(xiàn)行城鎮(zhèn)土地使用稅與耕地占用稅進(jìn)行整合，征收土地資源稅，然后逐步擴(kuò)大到森林資源等其他非礦產(chǎn)資源，構(gòu)建科學(xué)合理的資源稅征收范圍體系。

2.改革計(jì)稅依據(jù)

雖然目前對(duì)原油、天然氣的資源稅改為從價(jià)定率征收，但其他5個(gè)稅目依然實(shí)行從量定額征收。雖然從征管角度考慮，從量定額征收簡(jiǎn)便易行，稅收成本相對(duì)較低，但從公平稅負(fù)的角度來(lái)看，資源稅的征收與資源性產(chǎn)品價(jià)格無(wú)關(guān)，使得資源稅負(fù)與資源性產(chǎn)品價(jià)格脫節(jié)。資源性產(chǎn)品價(jià)格不能真實(shí)地反映出生產(chǎn)成本和稀缺程度，從而造成對(duì)資源的過(guò)度開(kāi)采及使用效率低下。此外，從稅收收入角度考慮，從量定額的計(jì)稅方式缺乏彈性。建議對(duì)大部分價(jià)格波動(dòng)較大或市場(chǎng)公開(kāi)化的資源性產(chǎn)品改為從價(jià)定率方式征收，使稅收收入與產(chǎn)品價(jià)格掛鉤，充分發(fā)揮“水漲船高”的自動(dòng)調(diào)節(jié)機(jī)制。當(dāng)前，可以考慮對(duì)煤炭資源稅進(jìn)行改革試點(diǎn)，將從量定額征收改為從價(jià)定率征收。對(duì)于價(jià)格波動(dòng)不大或者與人們生活密切相關(guān)的資源性產(chǎn)品，如水資源可以實(shí)行從量定額方式征收。在機(jī)會(huì)成熟，如對(duì)資源儲(chǔ)量等技術(shù)指標(biāo)管理完善后，可以考慮將稅率與資源可采儲(chǔ)量、回采率和環(huán)境保護(hù)等掛鉤。

3.逐步提高稅率水平

除了原油和天然氣，現(xiàn)行《資源稅暫行條例》中規(guī)定的稅率皆為單位稅額。應(yīng)稅資源產(chǎn)品中，最低的單位稅額只有0.3元/噸，最高的單位稅額為60元/噸，只限于稀土礦和固體鹽，其他資源產(chǎn)品的最高稅額一般在20元、30元。資源稅負(fù)整體偏低，造成我國(guó)資源稅收入增長(zhǎng)緩慢，占國(guó)家稅收收入比重非常低。我國(guó)資源稅收入的增長(zhǎng)在大多數(shù)年份均低于國(guó)家稅收收入總額的增長(zhǎng)，而且資源稅收入占稅收收入的總額一直徘徊在0.6%附近。這樣的稅收負(fù)擔(dān)，對(duì)于資源開(kāi)采企業(yè)而言微乎其微，和不斷上升的資源開(kāi)采利潤(rùn)不能同日而語(yǔ)。因此造成的后果就是資源開(kāi)采企業(yè)大肆開(kāi)采，但資源的利用率卻極其低。在稅率改革方面，應(yīng)考慮短期目標(biāo)和中長(zhǎng)期目標(biāo)。短期內(nèi)，可根據(jù)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要適當(dāng)提高部分資源產(chǎn)品的稅率，如在下一步的改革中可以考慮提高煤炭的稅率，但不宜過(guò)高。從中長(zhǎng)期來(lái)看，應(yīng)該與國(guó)有資產(chǎn)補(bǔ)償制度相結(jié)合，遵守循序漸進(jìn)的原則，逐步提高資源稅的稅率，充分發(fā)揮資源稅對(duì)資源價(jià)格進(jìn)行調(diào)控的功能。

（二）整合資源稅費(fèi)

除了《資源稅暫行條例》，根據(jù)對(duì)礦產(chǎn)資源實(shí)行有償開(kāi)采的規(guī)定，我國(guó)于1986年10月1日起開(kāi)始施行《中華人民共和國(guó)礦產(chǎn)資源法》，該法第五條明確規(guī)定：國(guó)家對(duì)礦產(chǎn)資源實(shí)行有償開(kāi)采，開(kāi)采礦產(chǎn)資源，必須按照國(guó)家有關(guān)規(guī)定繳納資源補(bǔ)償費(fèi)。此后，相繼頒布了多項(xiàng)與礦產(chǎn)資源開(kāi)采收費(fèi)相關(guān)的規(guī)定和辦法，如礦產(chǎn)資源補(bǔ)償費(fèi)、探礦權(quán)、采礦權(quán)使用費(fèi)和價(jià)款及石油特別收益金等。除此以外，還存在大量種類(lèi)繁多、規(guī)模龐大的收費(fèi)項(xiàng)目。據(jù)不完全統(tǒng)計(jì)，煤炭企業(yè)經(jīng)過(guò)批準(zhǔn)的合法收費(fèi)就達(dá)92項(xiàng)，其中屬于行政事業(yè)性收費(fèi)的40項(xiàng)，屬于經(jīng)營(yíng)性收費(fèi)的6項(xiàng)，鐵路運(yùn)輸雜費(fèi)等46項(xiàng)。再加上其他亂收費(fèi)、亂攤派、亂集資，實(shí)際收費(fèi)項(xiàng)目在100項(xiàng)以上。這些與資源開(kāi)發(fā)及利用有關(guān)的各種收費(fèi)項(xiàng)目，造成稅、費(fèi)并行，“費(fèi)擠稅”現(xiàn)象嚴(yán)重。為了保證繳納各項(xiàng)費(fèi)用后的利潤(rùn)水平，企業(yè)更傾向于在資源開(kāi)采過(guò)程中“采富棄貧”，在很大程度上造成資源浪費(fèi)和生態(tài)破壞的加劇，使當(dāng)?shù)氐纳鐣?huì)經(jīng)濟(jì)可持續(xù)發(fā)展受到嚴(yán)重影響。因此，對(duì)于具有稅收性質(zhì)的收費(fèi)，應(yīng)將其整合，重新構(gòu)建資源稅制體系，如下一步可以考慮將礦產(chǎn)資源補(bǔ)償費(fèi)、石油特別收益金并入資源稅，然后將現(xiàn)行收費(fèi)體系中的林業(yè)補(bǔ)償費(fèi)、育林基金、林政保護(hù)費(fèi)、水資源費(fèi)、漁業(yè)資源費(fèi)等也逐漸并入資源稅。建議保留探礦權(quán)、采礦權(quán)使用費(fèi)和價(jià)款。建立探礦權(quán)采礦權(quán)價(jià)款制度，可以有效維護(hù)礦產(chǎn)資源的國(guó)家所有權(quán)，也是國(guó)際通行做法。但應(yīng)該進(jìn)一步加強(qiáng)規(guī)范和管理，如考慮在全國(guó)范圍推行采礦權(quán)的拍賣(mài)制度，合理確定采礦權(quán)的真實(shí)市場(chǎng)價(jià)值。對(duì)于其他各種名目的行業(yè)性建設(shè)基金，應(yīng)該逐步取消。因?yàn)槭杖⌒袠I(yè)性建設(shè)基金會(huì)引起資源開(kāi)發(fā)利潤(rùn)在行業(yè)間的轉(zhuǎn)移，不利于行業(yè)之間的公平競(jìng)爭(zhēng)。通過(guò)以上措施，可以逐步構(gòu)建合理的資源稅體系，從而有效實(shí)現(xiàn)資源的綜合開(kāi)發(fā)與利用，有利于環(huán)境保護(hù)和資源開(kāi)發(fā)產(chǎn)業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。

（三）資源稅的配套改革

科學(xué)合理的資源稅體系構(gòu)建過(guò)程是非常復(fù)雜的，尤其是難以避免稅收利益在中央政府和地方政府之間的重新劃分。同時(shí)，資源稅制改革并不僅僅是資源稅本身的問(wèn)題，還需要配套改革，如資源性產(chǎn)品價(jià)格的形成機(jī)制改革。當(dāng)前我國(guó)的資源價(jià)格仍由國(guó)家進(jìn)行調(diào)整，沒(méi)有完全市場(chǎng)化，因此就無(wú)法真實(shí)地反映資源性產(chǎn)品的市場(chǎng)供求狀況。只有和資源性產(chǎn)品價(jià)格的形成機(jī)制相互配合，資源稅稅負(fù)才能夠被及時(shí)、準(zhǔn)確的傳導(dǎo)到市場(chǎng)價(jià)格上，從而影響市場(chǎng)供求，實(shí)現(xiàn)節(jié)約、合理使用資源的目標(biāo)。關(guān)于資源性產(chǎn)品價(jià)格的形成機(jī)制改革，國(guó)家有關(guān)部門(mén)已經(jīng)開(kāi)始做出努力。根據(jù)國(guó)家發(fā)改委的通知，自2011年12月26日起，在廣東省、廣西壯族自治區(qū)開(kāi)展天然氣價(jià)格形成機(jī)制改革試點(diǎn)，主要是探索建立反映市場(chǎng)供求和資源稀缺程度的價(jià)格動(dòng)態(tài)調(diào)整機(jī)制，逐步理順天然氣與可替代能源比價(jià)關(guān)系，為在全國(guó)范圍內(nèi)推進(jìn)改革積累經(jīng)驗(yàn)。毫無(wú)疑問(wèn)，資源性產(chǎn)品價(jià)格形成機(jī)制的改革將會(huì)有效推動(dòng)資源稅改革的進(jìn)程。